No último dia 14 de setembro, a Receita Federal entregou ao Tribunal de Contas da União (TCU) a proposta de cálculo da alíquota de referência da Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) para 2027 [1]. Pelo artigo 349 da Lei Complementar nº 214/2025, com os prazos prorrogados em 45 dias pelo artigo 353, § 2º, o TCU tem até 30 de outubro para remeter os cálculos ao Senado, que deve fixar a alíquota por resolução até 15 de dezembro.
SpaccaO calendário produz um efeito que a disciplina tributária da reforma não resolve. Contratos empresariais estão sendo negociados e renovados agora para execução em 2027, quando o PIS e a Cofins deixam de ser cobrados, sem que a alíquota definitiva do tributo substituto esteja fixada, e a própria lei prevê que, sem deliberação do Senado até 22 de dezembro, valerão provisoriamente os cálculos do TCU. Se a carga fixada se afastar da premissa adotada na contratação, a parte onerada tenderá a buscar revisão, e a questão passa a ser se essa diferença, por si, atende aos requisitos de imprevisibilidade e extraordinariedade dos artigos 317 e 478 do Código Civil.
Reequilíbrio da LC 214/25 não alcança contrato entre empresas
A lei complementar disciplinou o problema apenas para a administração pública. O artigo 374 assegura o restabelecimento do equilíbrio econômico-financeiro dos contratos administrativos vigentes em sua entrada em vigor, inclusive concessões, quando comprovada a alteração da carga tributária efetiva suportada pela contratada, com rito próprio, prazo de decisão e revisão de ofício quando a carga diminuir. O artigo 373, § 2º, por sua vez, declara que o capítulo não se aplica aos contratos privados, que permanecem sujeitos à legislação específica.
SpaccaA exclusão não suprime o fundamento de revisão dos contratos privados, mas os remete integralmente ao Código Civil, sem o procedimento que a lei complementar organizou para a administração. Ali, os caminhos têm requisitos distintos. O artigo 317 autoriza o juiz a corrigir o valor da prestação quando, por motivos imprevisíveis, sobrevier desproporção manifesta entre o valor devido e o do momento da execução, e o artigo 478 permite a resolução dos contratos de execução continuada ou diferida quando a prestação se tornar excessivamente onerosa, com extrema vantagem para a outra parte, em virtude de acontecimentos extraordinários e imprevisíveis.
Sobre ambos incide o artigo 421-A, incluído pela Lei nº 13.874/2019, que presume paritários e simétricos os contratos civis e empresariais, determina o respeito à alocação de riscos definida pelas partes e reserva à revisão contratual caráter excepcional e limitado. O inciso I do mesmo dispositivo admite que as partes estabeleçam parâmetros objetivos para a interpretação das cláusulas negociais e de seus pressupostos de revisão ou de resolução, o que entrega ao contrato, antes do juiz, a primeira palavra sobre a transição tributária.
Imprevisibilidade medida no resultado e nos riscos assumidos
A extinção do PIS e da Cofins em 2027 está prevista no artigo 126 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT), incluído pela Emenda Constitucional nº 132/2023, e o rito de fixação da alíquota de referência consta da LC nº 214/2025 desde janeiro de 2025. Para quem contrata agora, o evento, a data e o procedimento são conhecidos, o que afastaria, numa leitura literal, a imprevisibilidade exigida pelos artigos 317 e 478.
A doutrina consolidada nas Jornadas de Direito Civil do Conselho da Justiça Federal recusa essa leitura literal. O Enunciado 17 estende os motivos imprevisíveis do artigo 317 às causas previsíveis de resultados imprevisíveis, e o Enunciado 175 determina que a imprevisibilidade e a extraordinariedade do artigo 478 sejam examinadas também em relação às consequências do fato [2]. A reforma anunciada, portanto, não encerra a discussão, mas a desloca do anúncio do tributo para o efeito que ele produz sobre cada contrato.
Os mesmos enunciados, porém, delimitam esse deslocamento. Pelo Enunciado 366, o fato extraordinário e imprevisível causador de onerosidade excessiva é aquele que não está coberto objetivamente pelos riscos próprios da contratação [3], e, pelo Enunciado 439, nas relações empresariais observam-se a sofisticação dos contratantes e a alocação de riscos por eles assumida [4]. O Superior Tribunal de Justiça seguiu a mesma linha nos contratos de venda futura de soja, ao recusar a imprevisão diante de oscilações de preço e de pragas tratadas como riscos inerentes ao negócio [5].
Alíquota conhecida, carga efetiva a provar
Desses parâmetros resulta a tese aqui sustentada: a diferença entre a alíquota estimada na contratação e a alíquota fixada pelo Senado não demonstra, isoladamente, a imprevisibilidade exigida pelo Código Civil. Nos contratos negociados neste momento, a alíquota de referência da CBS para 2027 tem metodologia de cálculo publicada pelo TCU [6], estimativas privadas em circulação e data de fixação, e sua variação dentro do procedimento legal integra o risco que partes empresariais assumem ao precificar um ano de transição.
A carga efetiva de cada empresa é outra questão. Ela depende do regime de apuração, da estrutura de créditos, da posição na cadeia e da capacidade de repasse, e pode produzir resultado que nenhuma das partes tinha condições de projetar. É nela, e não na alíquota nominal, que a revisão permanece possível, desde que o impacto concreto, examinado à luz das informações disponíveis na contratação e dos riscos assumidos, se afaste do que as partes podiam razoavelmente antecipar.
A distinção ganha nitidez nas empresas do regime cumulativo, que recolhem PIS e Cofins à alíquota combinada de 3,65% sobre a receita, diante de estimativa privada que aponta 9,43% para a CBS de 2027 [7]. A comparação nominal não mede a carga efetiva, que depende de créditos, bases de cálculo e regimes diferenciados, e por isso não substitui a prova, mas indica por que prestadores de serviço com pouco insumo creditável estão mais expostos à absorção do custo quando o contrato silencia sobre a transição.
Resultado imprevisível exige demonstração concreta
A objeção mais forte sustenta que, sem alíquota definida, nenhuma parte poderia alocar o risco de forma consciente, de modo que a omissão contratual não deveria ser lida como assunção do custo. O argumento procede em parte, porque a ausência de cláusula não transfere automaticamente todo o risco a um dos contratantes, e a distribuição depende do preço, da negociação e do conjunto do contrato. Ele não converte, contudo, a incerteza sobre o valor em fato imprevisível, sobretudo quando o artigo 421-A, inciso I, oferecia às partes os instrumentos para disciplinar exatamente essa incerteza.
O desempenho de 2026 tampouco demonstra que a carga de 2027 era imprevisível. Neste ano, a CBS de 0,9% e o Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) de 0,1% têm recolhimento dispensado para quem cumpre as obrigações acessórias, e os valores eventualmente recolhidos são compensáveis com os tributos atuais, o que torna o realizado do exercício referência inadequada para 2027 sem os devidos ajustes. A premissa extraída dele não se converte em expectativa legítima frustrada pela resolução do Senado.
A tese tem alcance delimitado. Ela não alcança os contratos administrativos submetidos ao capítulo da LC nº 214/2025, nem as relações de consumo, que têm regime próprio de revisão. Perde força nos contratos de longo prazo celebrados antes da promulgação da Emenda Constitucional nº 132, em dezembro de 2023, e nos que já preveem repasse de tributos incidentes, nos quais a controvérsia se desloca da existência do direito à revisão para o alcance da cláusula.
Diante dos pedidos de revisão fundados na CBS de 2027, caberá ao Judiciário exigir a demonstração da carga efetiva e de seu afastamento dos riscos assumidos, sem tomar a simples diferença entre a alíquota projetada e a fixada como prova de imprevisibilidade.
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Notas
[1] GOVERNO envia ao TCU proposta de cálculo da alíquota da CBS nesta 2ª feira. Reforma Tributária, 14 set. 2026. Disponível aqui.
[2] CONSELHO DA JUSTIÇA FEDERAL. I Jornada de Direito Civil (2002), Enunciado 17; III Jornada de Direito Civil (2004), Enunciado 175. Brasília: CJF.
[3] CONSELHO DA JUSTIÇA FEDERAL. IV Jornada de Direito Civil (2006), Enunciado 366. Brasília: CJF.
[4] CONSELHO DA JUSTIÇA FEDERAL. V Jornada de Direito Civil (2011), Enunciado 439. Brasília: CJF.
[5] STJ, REsp 977.007/GO, Rel. Min. Nancy Andrighi, Terceira Turma, j. 24.11.2009; STJ, REsp 945.166/GO, Rel. Min. Luis Felipe Salomão, Quarta Turma, j. 28.2.2012.
[6] TRIBUNAL DE CONTAS DA UNIÃO. Metodologia de cálculo da alíquota de referência da CBS para 2027. Disponível aqui.
[7] REFORMA Tributária: TCU tem até 30 de outubro para enviar ao Senado cálculos da alíquota da CBS. Convergência Digital, set. 2026. Disponível aqui.
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Fonte: Consultor Jurídico
